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Consulta de Tributos REF y Tributos Propios

Consulta NO VINCULANTE n° 532


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  • Fecha salida:  27/09/2001
  • Impuesto:  IGIC
  • Legislacion: 
    • - Artículo 27.1.1º.f) Ley 20/1991;
  • Texto consulta: Se plantean diversas cuestiones sobre los tipos aplicables a prestación de servicios de rehabilitación y reforma de inmuebles del patrimonio histórico.
  • Respuesta: 

    Por parte del Servicio consultante se ha tenido conocimiento de anterior consulta tributaria, presentada ante este Centro Directivo por un sociedad mercantil dedicada a la construcción inmobiliaria, con registro de salida 107 de fecha 12 de febrero de 2001, referida al tipo de IGIC aplicable a las obras de restauración y/o rehabilitación de diversos inmuebles, entre ellos y principalmente edificios propiedad de la Iglesia Católica y de las Administraciones Públicas destinados al servicio público. En este sentido, y dado que por el Área de Cultura, Educación, Empleo y Juventud del Excmo. Cabildo Insular de Tenerife se llevan a cabo la ejecución de obras del tipo indicado en la mencionada consulta, se han planteado las siguientes cuestiones:

    - Si resultaría de aplicación en su integridad y, por tanto, debería actuarse en consecuencia por parte de esta Corporación en el caso de que nos encontrásemos en supuestos idénticos a los descritos en el informe emitido por la Dirección General de Tributos.

    - Cuál sería el tipo aplicable a obras de reconstrucción total de edificios en ruinas, propiedad de la Iglesia Católica, ejecutadas por al Administración Pública, sin la formalización de Convenio de Colaboración alguno, con total aportación financiera por parte de la Administración Pública.

    - Cuál sería el tipo aplicable a obras en edificios en muy mal estado de conservación con total tratamiento y refuerzo de cubiertas y estructuras, reconstrucciones necesarias y en algunos casos ampliaciones, propiedad de la Iglesia Católica, ejecutadas por la Administración Pública sin la formalización de Convenio de Colaboración alguno.

    - Cuál sería el tipo aplicable a obras de reconstrucción total de edificios en ruinas, propiedad de una Administración Pública, ejecutada por otra Administración Pública distinta de la propietaria, mediante contratos directamente realizadas con ésta última y que están destinados al servicio público de esas entidades.

    - Cuál sería el tipo aplicable a obras en edificios en muy mal estado de conservación con total tratamiento y refuerzo de cubiertas y estructuras, reconstrucciones necesarias y en algunos casos ampliaciones, propiedad de una Administración Pública, ejecutada por otra Administración Pública, mediante contratos directamente realizados con ésta última (no propietaria) y que están destinados al servicio público de esas entidades.

    - Cuál ha de ser el concepto de ruina a tener en cuenta para valorar el tipo de IGIC aplicable.

    En relación a las diferentes cuestiones efectuadas, es criterio de este Centro Directivo lo siguiente:

    -Aplicación a la Administración Pública consultante del criterio evacuado con ocasión de la consulta citada en el escrito presentado.

    No existiendo modificaciones normativas ni teniendo constancia de jurisprudencia aplicable a las cuestiones suscitadas en la consulta a que hace referencia el instante que pudieran dar lugar a un cambio de criterio, este Centro Directivo se reitera en los criterios evacuados con ocasión de la misma.

    -Cuál sería el tipo aplicable a obras de reconstrucción total de edificios en ruinas, propiedad de la Iglesia Católica, ejecutadas por al Administración Pública, sin la formalización de Convenio de Colaboración alguno, con total aportación financiera por parte de la Administración Pública.

    Se aclara al consultante, en relación a la presente cuestión y sucesivas, que en lo que concierne a edificios de titularidad de la Iglesia Católica, que, en general, la construcción o rehabilitación de dichos edificios no tiene la consideración de obras de equipamiento comunitario "salvo, por ejemplo, que sean calificados como centros docentes- , por tanto, no les será de aplicación el tipo impositivo cero del IGIC " artículo 27.1.1º.f) de la Ley 20/1991 " sino el tipo impositivo general del 5 por 100. No obstante, si podrá ser de aplicación la exención que se desarrolla en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 14 de noviembre de 1996 por la que se aclara el alcance de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto General Indirecto Canario, siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

      a) que las ejecuciones de obra tengan la consideración de entregas de bienes a efectos del IGIC por superar el coste de los materiales aportados por el empresario del 20 por 100 de la base imponible.

      b) que los bienes inmuebles sean de titularidad de la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las Diócesis, las Parroquias y otras Circunscripciones Territoriales, las Órdenes y Congregaciones Religiosas y los Institutos de Vida Consagrada, sus provincias o sus casas

      c) que los bienes inmuebles se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad

    Los titulares de los bienes inmuebles citados en la letra b) anterior deberán solicitar el reconocimiento de la exención previamente al inicio de las obras ante esta Dirección General de Tributos, acompañando certificación del Obispado de la Diócesis correspondiente expresiva de la naturaleza de la entidad adquirente y del destino de los bienes.

    La citada exención no es aplicable a las ejecuciones de obra que tengan la consideración de prestaciones de servicios a efectos del IGIC ni, en general, a las prestaciones de servicios, aunque se encuentren directamente relacionadas con dichos bienes inmuebles.

    -Cuál sería el tipo aplicable a obras en edificios en muy mal estado de conservación con total tratamiento y refuerzo de cubiertas y estructuras, reconstrucciones necesarias y en algunos casos ampliaciones, propiedad de la Iglesia Católica, ejecutadas por la Administración Pública sin la formalización de Convenio de Colaboración alguno.

    Se reitera lo expresado en la cuestión anterior, aclarando al consultante que, para la aplicación de la exención citada, al contrario que en lo que se refiere a la construcción o rehabilitación de obras de equipamiento comunitario, el concepto relevante consiste en que la citada ejecución de obra tenga la consideración de entrega de bien, para lo cual el requisito necesario es que el coste de los materiales aportados por el empresario exceda del 20 por 100 de la base imponible, no siendo relevante, por el contrario, que pueda tener o no la consideración de obra de rehabilitación. De no ser aplicable la exención citada, el tipo de IGIC correspondiente será el general del 5 por 100.

    -Cuál sería el tipo aplicable a obras de reconstrucción total de edificios en ruinas, propiedad de una Administración Pública, ejecutada por otra Administración Pública distinta de la propietaria, mediante contratos directamente realizados con ésta última y que están destinados al servicio público de esas entidades.

    En el presente supuesto habrá que distinguir si es aplicable el tipo cero del IGIC o por el contrario el tipo general del 5 por 100. En este sentido, es aplicable el tipo cero del IGIC " conforme al artículo 27.1.1º.f) de la Ley 20/1991 - a las "ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, que tengan por objeto la construcción y rehabilitación" de obras de equipamiento comunitario."

    Desagregando los distintos requisitos necesarios para la aplicación del tipo impositivo cero, para la aplicación del tipo cero en el supuesto planteado deberán cumplirse simultáneamente las siguientes condiciones:

        1.Consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.

    En el presente supuesto se especifica que existe una distinción entre el propietario del edificio en ruinas (una Administración Pública) y quien ejecuta la reconstrucción mediante la contratación directa de las obras (que también es una Administración Pública), por tanto, no es el titular del bien quien promueve directamente la obra de reconstrucción.

    Debe tenerse en cuenta que el objeto de la aplicación del citado tipo cero es tanto la construcción y rehabilitación de viviendas (en este caso, calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial) como de obras de equipamiento comunitario, adecuándose mejor la dualidad de promotor y contratista al primero de los objetos citados que al de la construcción de equipamiento comunitario. Con carácter general, puede definirse al promotor de edificaciones como "el propietario de inmuebles que construyó o contrató la construcción de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio" mientras el contratista es aquel que, "directamente o por medio de la subcontratación, acomete la construcción del edificio". Conforme a dicha definición, no sería aplicable el tipo cero a las subcontrataciones efectuadas por el contratista.

    Acudiendo a la normativa específica de las viviendas de protección oficial, el Decreto103/1998, de 26 de junio, por el que se establece y regula el Programa Canario de Viviendas de Protección Oficial de Régimen Especial, en su artículo 5º, "podrán ser promotores de las actuaciones previstas en este Decreto las personas físicas o jurídicas que decidan, programen e impulsen la construcción de viviendas como actividad profesional." Desde otro punto de vista, el Decreto Legislativo 1/2000, de 8 de mayo, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Leyes de Ordenación del Territorio de Canarias y de Espacios Naturales de Canarias, que incorpora un Anexo relativo a los conceptos fundamentales utilizados en el Texto Refundido, define entre ellos al promotor "como persona física o jurídica que impulsa la actuación territorial o urbanística mediante la realización de las diligencias precisas para ello. Tendrá el mismo carácter, a todos los efectos, cuando el objeto de la actuación sea para uso propio, incluso identificándose con el titular del terreno o de las instalaciones, construcciones o edificaciones, en su caso".

    De las definiciones anteriormente transcritas no se desprende que sea requisito ineludible que el promotor de la edificación sea el titular del bien inmueble, por tanto, en el presente supuesto se asumirá que no se incumple la relación directa entre promotor y contratista en aquellos contratos efectuados por la Administración Pública ejecutante, no propietaria, con el adjudicatario de la obra (contratista). No obstante, dicha relación directa no concurre en las posibles subcontrataciones que dicho contratista realice, y, que, en consecuencia, en éstas no será de aplicación el tipo impositivo cero.

        2.Que tengan por objeto la construcción o rehabilitación.

    En este sentido, serán susceptibles de aplicación del tipo impositivo cero las obras de equipamiento comunitario consistentes en la construcción y reconstrucción, en este último caso entendida como rehabilitación en los términos definidos en la propia Ley 20/1991, incluidas aquellas que supongan una ampliación de la superficie útil del edificio. En ningún caso se incluirán las obras de conservación, mantenimiento, mejora o reformas. Como excepción aún más restrictiva, la concerniente a la primera construcción de infraestructura (agua, telecomunicación, energía eléctrica y alcantarillado) en zonas urbanas, en las que se excluye explícitamente las obras de conservación, mantenimiento, reformas, rehabilitación, ampliación o mejora de dichas infraestructuras.

        3.Que sean obras de equipamiento comunitario.

    Entre éstas se enumeran "artículo 27.1.1º.f) de la Ley 20/1991- las consistentes en la construcción de edificios destinados al servicio público del Estado, de la Comunidad Autónoma de Canarias, de las Corporaciones Locales, de las Entidades gestoras de la Seguridad Social y de los Organismos Autónomos dependientes de los mismos. Por tanto, y respecto al supuesto planteado por el consultante, y asumido su destino al servicio público, el ámbito subjetivo para la aplicación del tipo impositivo cero serían las Administraciones Públicas citadas, entre las que cabe excluir, entre otras, las empresas públicas y las entidades públicas empresariales a que se refiere el artículo 43.1.b) de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado.

    -Cuál sería el tipo aplicable a obras en edificios en muy mal estado de conservación con total tratamiento y refuerzo de cubiertas y estructuras, reconstrucciones necesarias y en algunos casos ampliaciones, propiedad de una Administración Pública, ejecutada por otra Administración Pública, mediante contratos directamente realizados con ésta última (no propietaria) y que están destinados al servicio público de esas entidades.

    El tratamiento del presente supuesto desde el punto de vista de la determinación del tipo impositivo aplicable es idéntico al expuesto en el punto anterior, reiterándose que, aparte de los requisitos ya expuestos, la ejecución de obra habrá de referirse a un tratamiento o reconstrucción que sea calificable de rehabilitación y que se considera construcción la ampliación de la superficie útil del edificio. En el supuesto que la ejecución de obra comprenda una reconstrucción no calificable desde el punto de vista del IGIC de rehabilitación, y por tanto, siendo de aplicación el tipo impositivo general, y una ampliación de la superficie útil, a la que pudiera corresponder el tipo impositivo cero, se deberá realizar tal distinción en el momento de la repercusión del Impuesto.

    -Concepto de ruina a tener en cuenta para valorar el tipo de IGIC aplicable.

    La normativa propia del IGIC no contempla ninguna definición del concepto de ruina, ni siquiera se hace alusión a dicho concepto, todo ello en la medida que dicha calificación no representa ni da lugar, en sí misma, a un supuesto de hecho sujeto al Impuesto. No obstante, si son relevantes los conceptos de construcción, primera construcción y rehabilitación en cuanto su relevancia directa para la determinación del tipo impositivo aplicable, e incluso, para determinar la existencia de una actividad económica a efectos del Impuesto. Es precisamente el concepto de rehabilitación el que encuentra una definición explícita en el texto de la Ley 20/1991 "artículo 27.1º.f)- , presentando el siguiente tenor:

    "A los efectos de esta Ley, se consideran de rehabilitación las actuaciones destinadas a la reconstrucción mediante la consolidación y el tratamiento de estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas, siempre que el coste global de estas operaciones exceda del 25 por 100 del precio de adquisición si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación."

    Partiendo de la definición de situación legal de ruina contenida en el artículo 155 del Decreto Legislativo 1/2000, de 8 de mayo, por el que se aprueba el Texto Refundido de las Leyes de Ordenación del Territorio de Canarias y de Espacios Naturales de Canarias, y teniendo en cuenta que en el mismo artículo se establece, en su número 3, letra b), apartado 1º, la obligación del propietario de la edificación a "proceder, a su libre elección, a la completa rehabilitación o a la demolición, cuando se trate de una edificación no catalogada, ni protegida, ni sujeta a procedimiento alguno dirigido a la catalogación o al establecimiento de un régimen de protección integral.", de optar por dicha rehabilitación completa deberá comprobarse que la misma tendrá la consideración de rehabilitación a efectos del IGIC de acuerdo con lo expuesto en el párrafo anterior. No obstante, en la medida que para la declaración de la situación de ruina " artículo 155.1.a). del Decreto Legislativo 1/2000- es necesaria la cuantificación del "coste de las reparaciones necesarias para devolver la estabilidad, seguridad, estanqueidad y consolidación estructurales a una edificación manifiestamente deteriorada, o para restaurar en ella las condiciones mínimas que permitan su habitabilidad y uso efectivo legítimo" para determinar si dicho coste supera el límite del deber normal de conservación en los términos del artículo 153.2 del mismo Decreto Legislativo (el 50 por ciento del coste de una construcción de nueva planta) es presumible asumir que dichos conceptos, urbanístico y tributario, coincidan en la práctica.

    Sin perjuicio de lo citado en los párrafos anteriores, en el supuesto de órdenes de ejecución de obras de conservación o intervención a que se refiere el artículo 157 del Decreto Legislativo 1/2000, habrá que atenerse al concepto de rehabilitación citado para el ámbito tributario para poder ser calificadas como tales, no pudiendo incluirse en el mismo, en todo caso, las obras de mejora en toda clase de edificios para su adaptación al entorno.

    Lo que, de conformidad con lo establecido en la Disposición Adicional Décima, número tres, de la Ley 20/1991, y con el alcance previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria, le comunico para su conocimiento y demás efectos.

    Esta consulta está relacionada con la contestación de nº de referencia 297 del 12/02/2001.

Actualizado  14/12/2012