Como consecuencia de la multiplicidad de hechos imponibles que existen en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y de la concentración de medios materiales y humanos que supone la gestión diaria del impuesto, en ocasiones, no se presta la debida atención a determinados actos o negocios sujetos a este impuesto.Esto ocurre especialmente con aquellos actos o negocios como las concesiones administrativas que no tienen acceso al Registro y que, por tanto, no tenemos la seguridad de que se presenten previamente a su autoliquidación.

Si a esto, unimos el desconocimiento que existe por parte de los órganos administrativos sobre la sujeción de este tipo de actos y la complejidad en su delimitación, obtenemos un resultado muy pobre en cuanto a su declaración en vía de gestión.

Por tanto, para solucionar este problema debemos incidir especialmente en dos aspectos, a saber:

1 Establecer un mecanismo legal para obligar a los organismos públicos a exigir, de manera previa a la efectividad de la concesión, la autiliquidación del impuesto.

2 Delimitar el concepto fiscal de concesión administrativa.

Como ya dijimos, el concepto administrativo de concesión no siempre coincide con el fiscal, por lo que para ver los puntos comunes y las diferencias entre ambos, lo analizaremos por separado:

A).- CONCEPTO ADMINISTRATIVO:

El Derecho Administrativo permite que la explotación de los bienes de dominio público y la prestación de servicios públicos pueda hacerse directamente por la Administración, mediante sus propios órganos, o bien dejarse en manos de particulares, siendo en este caso la concesión el medio idóneo de llevarse a cabo.

Mediante la concesión la Administración cede al particular una esfera de actuación originariamente administrativa, bien cediendo bienes de dominio público, que le son propios de acuerdo con el principio de inalienabilidad, o bien cediendo la gestión de servicios públicos, que únicamente corresponden a la Administración en aras del interés social. Con ello se origina un contrato genuinamente administrativo que se caracteriza por las limitaciones y el poder de control que la Administración impone y se reserva sobre los bienes o servicios cedidos.

La doctrina a la hora de definir el concepto de concesión administrativa reproduce mayoritariamente la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de mayo de 1979 que señala que "las concesiones agrupan distintas especies de negocios jurídicos presididos por la común idea de cesión a un particular de una esfera de actuación originariamente administrativa, que, no tienen normativa unitaria, y que comprende tanto actos que transfieren a un particular facultades originariamente administrativas, como aquellas otras que crean a su favor un derecho o capacidad previstas en el ordenamiento jurídico, bien subrogándoles facultades de gestión o disfrute de que la Administración Pública es titular, bien constituyendo, en base a los poderes que le atribuye la Ley, libertades, derechos o facultades en favor de particulares, ya sea para realizar determinados servicios públicos, ya sea para otorgar aprovechamientos de bienes de dominio público".

Como vemos la definición está llena de términos jurídicos indeterminados que dificultan la delimitación del concepto. Sin embargo, el Tribunal Supremo en su sentencia de 31 de octubre de 1982 ha intentado concentrar los rasgos definitorios de la concesión administrativa en los siguientes términos:

1.-Uso intenso del dominio público por parte del concesionario, uso que debe ser permanente y estable.

2.-Titularidad del dominio público en la Administración concedente.

3.-Instalaciones fijas que correspondan con la permanencia y estabilidad del uso concedido al particular.

4.-Gestión de un servicio público cuya prestación viene atribuida a la titularidad de la  Administración concedente como propia de su competencia. 

5.-Remuneración del concesionario mediante precios fijos y predeterminados

En esta definición ya podemos vislumbrar dos hechos diferenciados que va a sujetar a tributación la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, esto es:

1. La cesión del uso de dominio público.

2. La gestión de un servicio público.

Preceptúa el artículo 7 del Texto Refundido que son transmisiones patrimoniales sujetas "la constitución de concesiones administrativas, salvo cuando tenga por objeto la cesión del derecho a utilizar inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos".

Como primer comentario a este artículo señalar que el impuesto no sólo grava la constitución, sino también, la transmisión o ampliación, de la concesión.

Igualmente significativo es el hecho de que sólo declara como no sujetas al impuesto las concesiones que tengan por objeto la utilización de inmuebles en puertos y aeropuertos, quedando sujetas, por tanto, la cesión de la gestión de servicios públicos realizados por las autoridades portuarias o aeroportuarias en favor de particulares.

No obstante, la concreción del hecho imponible no acaba en el artículo 7, ya que el artículo 13 señala en su apartado segundo que "se equipararán a las concesiones administrativas, los actos y negocios administrativos, con independencia de su denominación, por los que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio público o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares".

Por tanto, dentro del concepto fiscal de concesión administrativa, se incluyen:

1. La cesión de servicios públicos que realizan las autoridades portuarias y aeroportuarias en favor de particulares.

2. Las concesiones administrativas, tanto de bienes como de servicios públicos que realizan otras administraciones en favor de particulares.

3. Concesiones administrativas por equiparación, en las que parece que se intenta hacer tributar determinadas licencias y autorizaciones.

Empecemos por esta última:

Para entender el sentido del artículo 13.2 debemos echar la vista atrás y estudiar la normativa anterior.

Así el artículo 61 del Texto Refundido de 1967 incluía dentro del hecho imponible algunas autorizaciones como eran la de explotación de aguas mineromedicinales, embarcaderos, balnearios, y otros servicios de aprovechamiento en zonas marítimas terrestres.

La Ley 32/1980, de 21 de junio, consideraba concesiones a efectos del impuesto "las autorizaciones o licencias para la explotación de servicios o bienes de dominio o titularidad públicos", si bien se excluían "las licencias requeridas para una actividad personal del titular de las mismas", como el permiso de conducir o de armas, que no podemos asemejar a una concesión ya que no supone la explotación de servicios o bienes públicos.

En definitiva, lo que se pretendía antes y ahora es someter a tributación aquellas autorizaciones, licencias y permisos administrativos cuya distinción con la figura de la concesión es muy tenue.

Sin embargo, la técnica utilizada para sujetar este tipo de negocios administrativos ha sido y sigue siendo insuficiente. Esta ambigüedad ha llevado a que se produjeran múltiples sentencias contradictorias. Así, y por poner un ejemplo dentro del ámbito específico de la Comunidad de Canarias, las autorizaciones municipales para la explotación de hamacas en las playas fueron consideradas hecho imponible del impuesto por la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias de fecha 20 de febrero de 1990 y por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 14 de septiembre de 1989, y no sujetas por la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias de fecha 23 de septiembre de 1988 y por la sentencia de 31 de octubre de 1990.

Después de esta tradicional falta de seguridad jurídica llegamos al actual artículo 13.2., introducido en la actual normativa española mediante la Ley 29/91, de 16 de diciembre, de Adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas. Este artículo evita cualquier referencia a licencias o autorizaciones, asimilando al concepto de concesión aquellos actos o negocios administrativos que, con independencia de su denominación, suponen una delegación en la gestión de servicios públicos o en el uso privativo de bienes públicos por los cuales se origine un desplazamiento patrimonial en favor de los particulares.

Parece por tanto que el artículo 13.2 pretende hacer hincapié en el principio de la calificación jurídica haciendo tributar aquellos actos o negocios administrativos que por su verdadera naturaleza jurídica son auténticas concesiones administrativas o van más hayá de lo que debe entenderse por meras autorizaciones o licencias.

Sin embargo, no se entiende la referencia al desplazamiento patrimonial ya que entiendo que aunque éste se puede dar cuando se atribuye el uso privativo de un bien demanial, en ningún caso se producirá cuando se cede la

gestión de un servicio público. Aún más, parece que ni siquiera se produce en el primer caso, ya que lo que genera el uso del bien no es un desplazamiento sino en todo caso una ocupación del dominio público.

Cuando vimos el concepto administrativo de concesión advertimos que dentro del mismo se diferenciaban dos hechos imponibles de distinta naturaleza:

a).- La cesión del uso de un bien demanial.

b).- La gestión de un servicio público.

Por tanto para profundizar en el concepto fiscal de ambas figuras debemos definir qué se entiende por bien de dominio público y qué es un servicio público.

Se denominan bienes públicos aquellos que pertenecen a una determinada entidad pública, más concretamente a una Administración Pública. Desde este punto de vista se trata de una calificación de los bienes que atiende únicamente a la naturaleza del sujeto titular de los mismos, de modo que a la categoría de bienes públicos se opondrá la de los bienes pertenecientes a los particulares.

En la Constitución aparecen recogidos de forma indirecta estas dos categoría de bienes:

• Artículo 33 CE, reconoce entre los derechos de los ciudadanos el derecho a la propiedad privada y a la herencia. Así incluimos a los bienes objeto de estos derechos entre los bienes privados.

• Artículo 132 CE, alude a los bienes de dominio público, a los comunales, al Patrimonio del Estado y ala Patrimonio Nacional.

Por tanto, respecto a estos bienes, la Constitución ordena al legislador que regule según los casos, su régimen jurídico, su desafectación, su administración, su defensa y su conservación.

Así, nos encontramos que el artículo 132 CE recoge, en su conjunto, los denominados bienes públicos.

Es importante destacar que no se contrapone la idea de bienes públicos a los de bienes privados, ya que podría generar confusión, si tenemos en cuenta que en ocasiones se denominan bienes privados a los bienes patrimoniales de la Administración, aunque en realidad no dejen de ser públicos en el sentido de que lo es su titular.

Analicemos a continuación las siguientes clases de bienes públicos que establece el artículo 132 de la Constitución:

1.- Bienes de dominio público: Según el artículo 339 del Código Civil son aquéllos bienes públicos que están destinados al uso público en general o a un servicio público específico, o incluso al fomento de la riqueza nacional. Por tanto la idea de afectación o destino público es su nota más característica.

El artículo 132.2 de la CE enumera algunos bienes de dominio público: la zona marítima terrestre, las playas, el mar territorial y los recursos naturales de las zonas económica y de la plataforma continental, dejando abierto el abanico a otros que se determinen mediante Ley; así, por ejemplo, la Ley de Aguas, establece el agua como bien público a proteger.

Aunque la titularidad de estos bienes tradicionalmente ha correspondido a las diferentes Administraciones Públicas, empiezan a surgir innovaciones como la que habilita a las Universidades a ser titulares de esta categoría de bienes, (art. 53 de la Ley de Reforma Universitaria).

En cualquier caso, la ley que regule el régimen jurídico de estos bienes deberá ser inspirándose en los principios de inalienailidad inprescriptibilidad, e inembargabilidad, lo que en definitiva supone la nota más característica e importante de este tipo de bienes, que es la de hallarse fuera del comercio.

2.- Bienes comunales: Son aquéllos bienes públicos cuya titularidad se atribuye a una Entidad Local, y más en concreto a un municipio o a una Entidad Local menor, pero cuyo aprovechamiento corresponde al común de los vecinos (art. 79, Ley de Régimen Local).

El artículo 132.1 de la CE prácticamente identifica el régimen de esta categoría de bienes públicos con el de los de dominio público, ya que establece principios idénticos para ambos en lo que se refiere a su protección.

En todo caso, lo relevante en este tipo de bienes es el régimen de aprovechamiento y disfrute colectivo, general y simultáneo por parte de todos los vecinos, y que admite en su regulación la aplicación de la costumbre y ordenanzas locales, por ejemplo, Montes Vecinales en mano común.

3.- Bienes patrimoniales: Son aquéllos bienes que siendo propiedad del Estado o de otra Administración Pública, no se hallan afectos al uso general o a un servicio público, a menos que una ley disponga lo contrario; y puedan ser objetos de explotación económica o, en la expresión tradicional, puedan ser fuente de ingreso para la correspondiente entidad pública.

La tipología de los bienes patrimoniales es muy variada y entre las diversas clases enumeradas en la Ley de Patrimonio del Estado, tal vez en la actualidad tengan una relevancia especial los títulos representativos de capital en sociedades mercantiles, habida cuenta de la magnitud de la participación del sector público en la actividad económica.

La gran diferencia con respecto de los bienes de dominio público, es que los patrimoniales pueden ser objeto normalmente de tráfico jurídico, son esencialmente enajenables, si bien con determinadas limitaciones y son prescriptibles, y además, su titularidad puede corresponder tanto a los entes territoriales como los organismos autónomos.

4.- Patrimonio Nacional: Se citan expresamente en el artículo 132.3 CE con una categoría a los antes citados, reservándose a Ley su regulación. No obstante, la Ley Reguladora del Patrimonio Nacional, aproxima su régimen jurídico al propio de los bienes de dominio público, estableciendo su inalienabilidad, inprescriptibilidad e inembargabilidad.

Como habíamos visto con anterioridad, la concesión de servicios públicos era el negocio jurídico por el que la Administración encomienda a otra persona la explotación de un servicio público, mediante una remuneración determinada con los resultados financieros de la explotación.

Antes de entrar a definir qué es servicio público, es importante aclarar el problema de la remuneración en la concesión de servicios públicos, en contraprestación con la concesiones de bienes de dominio público.

Así, lo normal en la concesión a un particular de un bien de dominio público, es que el particular abone una cantidad o canon a la Administración por su aprovechamiento.

Sin embargo, en la concesión de servicios públicos normalmente la Administración es la que paga al interesado una cantidad por la gestión de ese servicio, por lo que en estos casos el canon vendrá determinado por la diferencia entre el coste del servicio y el beneficio bruto obtenido por el beneficiario.

Entiendo que éste es el verdadero canon sobre el que se debe liquidar el impuesto, y no por la diferencia entre la cantidad que paga la Administración y ese "beneficio bruto", ya que puede resultar que el coste del servicio sea inferior a lo que paga la Administración al beneficiario por dicha gestión.

Este problema, dificulta aún más el control fiscal sobre las concesiones al menos en las de servicios públicos, ya que en su liquidación se deberá determinar con posterioridad al otorgamiento de la propia concesión.

Un ejemplo claro, lo tenemos con la sesión de la gestión de las competencias derivadas de la Ordenanza de Regulación de Aparcamiento por parte del Ayuntamiento de G.C. a una empresa particular, dónde se determina el canon a partir de un determinado beneficio del concesionario.

Una vez aclarada esta cuestión, pasemos analizar el concepto de servicio público.

El interés general puede requerir que la Administración aparezca como titular de una actividad fundamental consistente en proporcionar bienes y servicios a los Administrados.

Por tanto, toda actuación administrativa supone en cierta manera una forma de intervención estatal para asegurar la satisfacción de necesidades públicas.

En la doctrina administrativa existen dos conceptos ya clásicos de servicio público:

1.  .- Amplio o de la Escuela de Burdeos: Según esta doctrina "toda actuación administrativa deviene en actuación de servicio público",

2 . .- Estricto o de la Doctrina Española: El servicio público se define como "aquella modalidad de la acción administrativa que consiste en satisfacer la necesidad pública de que se trate, de manera directa por órganos de la propia Administración creados al efecto y con exclusión o en concurrencia de los particulares".

Respecto a los elementos que delimitan el concepto de servicio público, comúnmente se aceptan por la mayoría de las doctrinas y de las legislaciones los siguientes:

• La prestación del servicio debe ser ejercida de forma regular y continua.

• Originariamente la debe prestar la Administración Pública.

• Que se preste al público.

• Que se realice por motivos y finalidad de interés público.

Son elementos disentidos:

• La necesidad de que el servicio sea un monopolio de la Administración.

• Que se deba prestar con un régimen especial de derecho público.

Una vez establecidos los elementos que deben concurrir para que exista el "servicio público", veamos cuales son los servicios públicos en el ámbito local que se establecen legalmente. Para ello es imprescindible acudir a la Ley 7/1985, Reguladora de las Bases de Régimen Local, de 2 de abril, que en su artículo 25.2 recoge las competencias que en todo caso ejercerán los Municipios, a saber:

1. Seguridad en lugares públicos.

2. Ordenación del tráfico de vehículos y personas en las vías urbanas.

3. Protección civil, prevención y extinción de incendios.

4. Ordenación, gestión, ejecución y disciplina urbanística; promoción y gestión de viviendas; parques y jardines, pavimentación de las vías públicas urbanas y conservación de caminos y vías rurales.

5. Patrimonio histórico-artístico.

6. Protección del medio ambiente.

7. Abastos, mataderos, ferias, mercados y defensa de usuarios y consumidores.

8. Protección de la salubiridad pública.

9. Participación de la gestión de la atención primaria de la salud.

10. Cementerios y servicios funerarios.

11. Prestación de los servicios sociales y de promoción y reinserción social.

12. Suministro de agua y alumbrado público, servicio de limpieza viaria, de recogida y tratamiento de basura, alcantarillado y tratamiento de aguas residuales.

13. Transporte público de viajeros.

14. Actividades o instalaciones culturales y deportivas; captación de tiempo libre; turismo

A continuación el artículo 26 establece los servicios imprescindibles que en cualquier caso deberán de prestar por sí solos o asociados a los municipios:

Esta lista de competencias se puede ampliar mediante delegación de competencias por parte del Estado y Comunidades Autónomas (Art. 27.1).

Por último, señalar que los servicios públicos pueden gestionarse de forma directa o indirecta.

• Forma directa:

1. Por la propia Administración.

2. Por Organismos Autónomos.

3. Sociedades Mercantiles cuyo capital social pertenezca íntegramente a la Administración.

Es importante señalar que en el caso de utilizar las sociedades mercantiles para desarrollar la gestión del servicio público, el capital social debe ser íntegramente de la Administración que lo desarrolle, en caso contrario, estaríamos en un caso de gestión indirecta.

• Forma indirecta:

1. Concesión.

2. Gestión interesada.

3. Concierto.

4. Arrendamiento.

5. Sociedades mercantiles cuyo capital social pertenezca parcialmente a la Administración.

Como conclusión, para hacer tributar la concesión a un particular de un servicio público se deben dar los siguientes requisitos:

1  Que se trate de una competencia reconocida y asumida legalmente por la Administración concedente.

2  Que la forma de gestión utilizada no sea la directa, y en ese caso, que la verdadera naturaleza jurídica del contrato administrativo sea el de concesión administrativa.         

3  Que exista "beneficio económico" para el concesionario del servicio público, ya que hemos visto que en la gestión de los servicios públicos el canon puede venir disfrazado de diversas formas o por distintos mecanismos.

A este respecto y, teniendo en cuenta la especial influencia de la actividad portuaria en el ámbito comunitario y las peculiaridades de las concesiones otorgadas por este organismo en cuanto a la interacción de los dos impuestos que sobre las mismas tienen incidencia, esto es, el IGIC y el impuesto objeto de esta ponencia, creo de rigor hacer una serie de matizaciones y aclaraciones al respecto.

Así, y dando por reproducido lo ya mencionado en el punto anterior, que es perfectamente acoplable a lo que seguidamente se expondrá, ha de indicarse que lo dicho en este apartado es trasladable a la actividad desarrollada por AENA.

Ciñéndonos a la actividad portuaria, es la propia exposición de motivos de la Ley 27/92, de 24 de noviembre, de Puertos del Estado y de la Marina Mercante, la que refleja la importancia económica de los Puertos y su dependencia de la Administración del Estado, "(...) sobre los que el Estado ostenta la titularidad y ejerce sus competencias".

Con respecto a la prestación de servicios públicos, reconoce que "(...) son sin duda unidades económicas y de prestación de servicio de una importancia notable , que exigen una amplia autonomía de gestión." para continuar diciendo "(...) que desempeñan un papel de primerísima relevancia para la adecuada atención de las necesidades socio-económicas de los ciudadanos, por lo que no puede sino apreciarse la existencia de un interés público".

Para desarrollar esa gestión eficaz y de indudable interés público, continúa señalando la exposición de motivos de la citada Ley, que "(...) la fórmula más habitualmente recomendada en la actualidad para la gestión de puertos públicos, es la creación de una Entidad Pública con autonomía de gestión, dotada de personalidad jurídica y presupuestos propios, y gestionada con criterios de eficacia empresariales. Esta Autoridad Portuaria puede otorgar en concesión o por medio de contratos la explotación de ciertos servicios especializados, para los que carece de rapidez, especialización y estímulos necesarios.

Concluyendo, la exposición de motivos reconoce que:

1. Los Puertos son organismos autónomos que dependen de la Administración del Estado.

2. Que prestan servicios públicos de interés general.

3. Que dichos servicios en ocasiones se realizan o gestionan a través de concesiones administrativas.

Por tanto, solo queda delimitar cuáles esos servicios públicos, que según su art. 66.1 tienen la calificación de servicios portuarios:

1. El practicaje.

2. El remolque portuario.

3. La disponibilidad de zonas de fondeo y puestos de fondeo.

4. Amarre y desamarre de buques.

5. Accionamiento de exclusas.

6. La puesta a disposición de medios mecánicos, terrestres o flotantes para la manipulación de mercancías en puertos.

7. El suministro a los buques de agua y energía eléctrica y de hielo a los pesqueros.

8. La recogida de basuras y la recepción de residuos sólidos y líquidos contaminantes procedentes de buques, plataformas u otras instalaciones fijas en el mar.

9. Servicios contra incendios, de vigilancia, seguridad, policía y protección civil.

10. Labores de carga, descarga, estiba y desestiba y transborde de mercancías objeto de tráfico marítimo en los buques.

11. Señalización marítima.

Es importante señalar que esta lista de competencias que establece el artículo 66, no es taxativa.